1. INTRODUCCIÓN.

Especialmente desde el año 1999, está cobrando una importancia relevante todo lo relacionado con los incentivos fiscales y financieros como políticas activas para el desarrollo de las inversiones en tecnología e innovación, principalmente en el seno de las pymes.

Tanto las CC AA, como la Administración Central, en sus presupuestos y leyes de acompañamiento, reaccionan dotando de un interés especial a las inversiones en modernización e innovación tecnológica a través de interesantes subvenciones y bonificaciones en el impuesto de sociedades. Su fin, claro y conciso, es la creación y desarrollo de una economía tecnológicamente competitiva y el desarrollo de nuevos nichos de empleo.

La actual Ley del impuesto de sociedades (LIS) y el Reglamento del propio impuesto, tratan y desarrollan la problemática fiscal de la Investigación y Desarrollo en el seno de las sociedades mercantiles.

La disposición final novena de la LIS, en su apartado 2, prevé que la propia Ley de Presupuestos Generales del Estado de cada año pueda definir los incentivos y beneficios fiscales existentes en el IS que resulte positivos para la política económica del país.

La LIS en su capítulo IV del Título VI contempla entre otras deducciones en cuota, la de la realización de actividades de Investigación Científica e Innovación Tecnológica.

También el propio Reglamento del IS en su Título primero, Capítulo V bis, Art. 28 bis, trata el desarrollo normativo de las citadas actividades.

 

Régimen vigente a partir de 2000 en materia de deducción por actividades de I+D

El apartado tres del Art. 3 de la Ley 55/1999, de 29 de diciembre de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social, dan una nueva redacción, con relación a los periodos impositivos que se inicien desde el 1 de enero de 2000, al Art. 33 de la LIS, con el objeto de incrementar las situaciones de deducción por actividades de I + D.

También de forma añadida, la LIS establece unos incentivos de libertad de amortización para los inmovilizados y gastos afectados a proyectos de I+D. (Art. 11, apartado 2, letras c) y d).

Veremos, a continuación, el tratamiento de la deducción desde una delimitación positiva y otra negativa.

El apartado 2 del Art. 33, de la LIS, define, a efectos de deducibilidad, lo que entiende por Investigación y desarrollo.

Investigación, según el citado precepto es la indagación original y planificada que persiga descubrir nuevos conocimientos y una superior compresión en el ámbito científico o tecnológico.

Considera el Desarrollo, como aplicación de los resultados de la investigación o de cualquier otro tipo de conocimiento científico para la fabricación de nuevos materiales o productos, o para el diseño de nuevos procesos o sistemas de producción, así como para la mejora tecnológica sustancial de materiales, productos, procesos o sistemas preexistentes.

Continúa diciendo que la actividad de I+D, se referirá al diseño de prototipos no comercializables, proyectos pilotos o de demostración inicial, así como el diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de los nuevos productos.

De esta delimitación positiva, definida en el citado Art. 33, apartado 2, recogemos la siguiente conclusiones:

1. Las actividades de I+D susceptibles de deducción deben ser actividades con una indagación planificada y original, que esté fuera de los procedimientos rutinarios de la empresa, así como los descubrimientos casuales, ya que no están planificados.

2. No se exige que tales actividades, indagación planificada, concluya con éxito, es decir, que partiendo de la exigencia apuntada puede o no tener éxito y, por tanto, valor económico o estratégico para la empresa.

En definitiva, se requiere que sea un esfuerzo planificado y continuado, dirigido a la obtención de nuevos productos, procesos o sistemas, o para la mejora sustancial de los mismos.

Veamos ahora, de una forma más extendida, cada una de estas actividades:

1. La materialización de los resultados de la investigación en un plano, esquema o diseño.

Todo resultado práctico exitoso acaba insertado en planos, diseños, etc., con el objeto de obtener nuevos procesos, productos, etc., pues bien, estos diseños, planos, etc., nunca deben ser el estudio previo para una posterior producción masiva o industrial.

2. Creación de un primer prototipo no comercializable.

Los prototipos sirven para verificar si se cumplen las cualidades técnicas y características de funcionamiento de lo que será el nuevo producto, de manera que, hasta llegar a un prototipo de funcionamiento perfecto, habrá que invertir en varios prototipos hasta llegar al definitivo. Aunque la LIS sólo habla de un primer prototipo entendemos, y así lo hace la doctrina en general, que sería lícito incluir todas aquellas pruebas, modificaciones y diseños necesarios hasta llegar al prototipo definitivo. No obstante, no se podría incluir a efectos de deducción las producciones sucesivas del prototipo con efectos comerciales.

3. Proyectos de demostración inicial o proyectos pilotos.

Serán deducibles siempre que no se utilicen en aplicaciones industriales o para explotaciones comerciales. Si tales proyectos no se realizan para la obtención de conocimientos técnicos innovadores con la finalidad de adquirir y descubrir nuevos procesos o productos, no serán objeto de deducción.

4. Diseño y elaboración del muestrario para el lanzamiento de los nuevos productos.

Para entender la interpretación de este apartado, existe al respecto una consulta de la DGT de fecha 23 de diciembre de 1997, cuya definición de criterios para permitir la deducción fueron los siguientes:

• La actividad de diseño y elaboración de muestrarios se considerará como actividad de I+D en cuanto tenga por objeto el lanzamiento de productos.

• Lanzamiento implica la introducción en el mercado de un nuevo producto.

• La novedad del producto ha de derivarse, necesariamente, de un previo proceso o actividad de I+D.

• El gasto de I+D por el concepto de elaboración del muestrario comprende aquellos que son precisos para obtener el muestrario prototipo, pero no aquellos otros realizados para obtener los sucesivos muestrarios a partir del prototipo.

5. 5. La concepción de un software avanzado.

El precepto nos viene a decir que será deducible esta actividad siempre y cuando el objeto de tal actividad sea el de resolver de forma sistemática una incertidumbre científica y/o técnica en el campo de la informática, pero nunca cuando se trate de actividades habituales o rutinarias relacionadas con el software.

El propio Art. 33 de la LIS, en su apartado 3, delimita positivamente una serie de actividades de innovación tecnológica y, por tanto, beneficiadas de la deducción por I+D. Las actividades definidas son las mismas que las vistas para el concepto de Desarrollo.

El citado precepto define Innovación Tecnológica como aquella actividad cuyo resultado es la obtención de nuevos productos o procesos de producción, o de mejoras sustanciales, tecnológicamente significativas, de los ya existentes.

Como podemos observar, la nota común en la definición de Desarrollo e Innovación es la obtención de nuevos productos, procesos o sistemas. El Desarrollo a través de la aplicación de los resultados de investigación y la Innovación a través de la obtención directa de tales novedades o descubrimientos.

 

Delimitación negativa de las inversiones en I + D:

El propio Art. 33 en su apartado 4 establece una delimitación negativa del incentivo fiscal, señalando aquellas actividades que no se consideran ni I+D ni Investigación tecnológica:

• Las actividades que no impliquen una novedad científica o tecnológica significativa. En particular:

  • Los esfuerzos rutinarios para mejorar la calidad de productos o procesos.

  • La adaptación de un proceso o producto de producción ya existente a los requisitos impuestos por un cliente.

  • Los cambios periódicos o de temporada.

  • Las modificaciones estéticas o menores de producción ya existentes para diferenciarlos de otros similares.

• Las actividades de producción industrial y provisión de servicios, o de distribución de bienes y servicios, en particular:

  • La planificación de la actividad productiva.

  • La preparación y el inicio de la producción.

  • Reglaje de herramientas y otras actividades distintas del diseño industrial y la ingeniería de procesos de producción.

  • La incorporación o modificación de instalaciones, máquinas, equipos y sistemas para la producción.

  • La solución de problemas técnicos de procesos productivos interrumpidos.

  • El control de calidad y la normalización de productos y procesos.

  • Los estudios de mercado y el establecimiento de redes o instalaciones para la comercialización.

  • El adiestramiento y la formación del personal relacionados con todas estas actividades

• La prospección en materia de ciencias sociales y la exploración e investigación de minerales e hidrocarburos.

 

3. BASE Y PORCENTAJE DE LA DEDUCCIÓN EN ACTIVIDADES DE I+D Y DE INNOVACIÓN TECNOLÓGICA.

El Art. 33.1 y 3 de la LIS nos define la base de deducción o importe de los gastos efectuados y susceptibles de deducción por la inversión en actividades de I+D e Innovación tecnológica.

La LIS no desarrolla de forma expresa todo y cada uno de los gastos invertidos en tales actividades que puedan ser susceptibles de deducción, pero si deja claro cuales son sus criterios para poder disfrutar del incentivo fiscal:

1. Los gastos tanto de I+D como de Innovación tecnológica deben estar debidamente contabilizados, pues, el hecho del registro contable es prueba sino suficiente sí muy importante para demostrar la existencia de tales gastos. El criterio contable puede ser el de imputación a gastos del ejercicio o activarlos como inmovilizado inmaterial, en cualquier caso la suma de tales gastos será la base de deducción.

2. Los gastos de I+D e innovación tecnológica deben estar directamente relacionados con dichas actividades y aplicarse efectivamente a la realización de las mismas, constando específicamente individualizados por proyectos. En ningún momento serían deducibles los costes afectos de forma indirecta, costes financieros, generales de la empresa, de subactividad, etc.

3. Los gastos de I+D e Innovación tecnológica correspondientes a actividades realizadas fuera de España serán deducibles siempre y cuando la actividad principal se efectúe en España y no sobrepase el 25 por 100 del total invertido.

4. También serán deducibles los gastos mencionados realizados en España, por encargo del sujeto pasivo, bien individualmente o en colaboración con otras entidades. En este caso, quien encarga la actividad de I+D o innovación será el que tenga derecho a la deducción, pero siempre tal actividad deberá realizarse en territorio español; aquí puede desprenderse que el pagador resida en el extranjero, sin embargo, el que encarga tales actividades resida en España, entonces la sociedad residente deducirá sus gastos de I+D e innovación. (Consultas vinculantes resueltas por la DGT, 25/1998 y 26/1999).
   En cuanto a la posible vinculación de sociedades, la que encarga los proyectos y aquella que lo realiza, el Art. 33 no dice nada al respecto, por lo que no parece que le pueda afectar los requisitos establecidos en el Art. 16.4 de la LIS.

5. La base de deducción, tanto para las actividades de I+D como para las de innovación tecnológica se minorará en el 65 por 100 de las subvenciones recibidas para el fomento de dichas actividades e imputables como ingreso en el periodo impositivo.

Porcentajes de deducción

Actividades de I+D

• Con carácter general el porcentaje de deducción será el 30 por 100 de los gastos efectuados en el periodo impositivo. Sin embargo, si los gastos realizados por esta actividad en el periodo impositivo son superiores a la media de los efectuados en los dos años anteriores, se aplicará el 30 por 100 definido hasta dicha media, y el 50 por 100 sobre el exceso de esa media.

En el caso de que sea el primer año de inversión en tales gastos, deducirá todo al 50 por 100, ya que la media de los dos últimos años es cero, por tanto el exceso es todo el gasto del primer año.

Para el cálculo de la base habrá que tener en cuenta las subvenciones obtenidas y reducir tal base antes de ser comparada con la de los dos últimos años.

• Además de la deducción procedente, según los porcentajes vistos, se practicará una deducción añadida del 10 por 100 del importe de los siguientes gastos del periodo:

  • Gastos de personal de la entidad correspondientes a investigadores cualificados adscritos en exclusiva a actividades de I+D.

  • Gastos correspondientes a proyectos de I+D contratados con Universidades, Organismos públicos de Investigación o Centros de Innovación tecnológica, reconocidos y registrados como tales según el Real Decreto 2609/1996, de 20 de diciembre, por el que se regulan los Centros de Innovación Tecnológica.

En el primer caso se está refiriendo a las actividades desarrolladas por la propia empresa, sujeto pasivo del IS, dejando claro que ese porcentaje del 10 por 100 será sobre los gastos del personal únicamente investigador y adscritos de forma exclusiva a los citados proyectos.

En el segundo caso, los proyectos encargados a las citadas entidades y organismos deberán desarrollarse en España.

Actividades de Innovación Tecnológica.

• El porcentaje de deducción será del 15 por 100 cuando se trate de gastos correspondientes a proyectos encargados a Universidades y Organismos públicos de investigación citados anteriormente en el apartado de I+D.

• Será el 10 por 100, cuando se trate de gastos derivados de:

  • Diseño industrial e ingeniería de procesos de producción.

  • Adquisición de tecnología avanzada en forma de patentes, licencias, know how y diseños. La base máxima de deducción por estos conceptos no podrá superar los 50 millones de pesetas.

  • Obtención del certificado de cumplimiento de las normas de aseguramiento de la calidad de la serie ISO 9000, GMP o similares, sin incluir los gastos correspondientes a la implantación de dichas normas.

 

4. OTROS DATOS DE INTERÉS.

El Art. 37 de la LIS limita el importe de las deducciones previstas en el capítulo IV del Título VI, Art. 34 a 36 bis, donde se encuentran recogidas las analizadas para las actividades de I+D e innovación tecnológica. Dice el Art. 37 que las deducciones previstas en este capítulo aplicadas en el periodo impositivo no podrán exceder conjuntamente del 35 por 100 de la cuota íntegra minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional ( Art. 28 a 30 LIS) y las bonificaciones por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla y bonificaciones por actividades exportadoras y de prestación de servicios públicos locales. ( Art. 31 y 32 LIS)

También a este respecto, el propio Art. 33.6 amplia el límite del 35 por 100 definido por el Art. 37, al decir:

"El límite de las deducciones a que se refiere el apartado 1 del Art. 37 se elevará al 45 por 100 cuando el importe de la deducción prevista en este Art. y que corresponda a gastos efectuados en el propio periodo impositivo exceda del 10 por 100 de la cuota íntegra, minorada en las deducciones para evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones".

El Art. 11 de la LIS, apartado 2, letras c y d, dota de libertad de amortización a los Inmovilizados afectos a las actividades I+D, con cierta particularidad para los edificios afectos a tales actividades de I+D.

El régimen fiscal aquí comentado será de aplicación para los gastos de I+D e innovación tecnológica realizados en periodos impositivos iniciados y concluidos a partir del 1 de enero de 2000, lo que quiere decir que los gastos realizados en anteriores ejercicios le será de aplicación la anterior redacción del Art. 33 de la LIS, sin perjuicio de que si esos proyectos sean de carácter plurianual y siguen desarrollándose después del 1 de enero de 2000, les sea de aplicación esta nueva redacción.

El Art.33.7 otorga la posibilidad de plantear consultas a la DGT sobre la interpretación y aplicación de este precepto a efectos de la posible o no deducción, además tal consulta tendrá carácter de vinculante.

También podrá solicitar a la Administración Tributaria la adopción de acuerdos previos de valoración de los gastos de I+D e innovación tecnológica.

El Art. 33 bis nos añade la deducción para el fomento de las tecnologías de la información y de la comunicación; este artículo es añadido por el RDL 3/2000, de 23 de junio, con efectos para periodos impositivos que se inicien a partir del 25 de junio de 2000.

5. CASO PRÁCTICO.

SODIASA, es una empresa química española que utiliza tecnología punta y centro de I+D para producir sus productos destinados al cuidado personal, belleza y estética. Desde el 1998 y hasta el 2000 ha incurrido en los siguientes gastos en la actividad de I+D:

GASTOS (en milles de pts)	1998	1999	MEDIA 98-99	2000
Amortiz. en Inmovilizado afectados a I+D	5.000	10.000	7.500	10.000
Gastos de personal investigador	8.000	12.000	10.000	14.000
Otros gastos de I+D	10.000	12.000	11.000	14.000
TOTAL GASTOS	23.000	34.000	28.500	38.000

Analizando el ejercicio 2000, vemos que los gastos invertidos en proyectos de I+D ascienden a 38 millones de pesetas, cifra superior a los 28,5 millones de media de los dos últimos ejercicios, por tanto, la deducción del ejercicio 2000 ascenderá a :

Hasta 28,5 millones	(28,5 * 30%)	8,55 millones de pts
Resto (38 – 28,5)	(9,5 * 50%)	4,75 millones de pts
Base deducción adicional	(14 * 10%)	1,4 millones de pts
Personal investigador
TOTAL DEDUCCIÓN		14,7 millones de pts

Es un ejemplo sencillo en el que se parte de que los gastos son todos deducibles, por tanto, atienden a los criterios vistos en el Art.33 de la LIS. Posteriormente, habrá que ver si los 14.700 millones de pesetas junto al resto de deducciones previstas en el mismo capítulo superan o no el límite del 35 por 100 establecido por el Art. 37 de la LIS.

 

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